Тема: За девет пълни години действие и около четиредесет поправки и допълнения ЗДДФЛ не реши по справедлив и неутрален начин облагането с дънък на доходите придобити от прехвърляне на предприятието на едноличен търговец. Очакваната от експерти в данъците поправка на текстовете по този въпрос не се състоя и в последния ЗИД на ЗДДФЛ от ДВ.бр.95/08.12.2015г.
Основна законова рамка:
Чл. 26. ал.1, чл.33 ал.11,чл. 48. Ал.1 и 2 от ЗАКОН ЗА ДАНЪЦИТЕ ВЪРХУ ДОХОДИТЕ НА ФИЗИЧЕСКИТЕ ЛИЦА (ЗДДФЛ).
Чл.15 от Търговски закон (ТЗ).
Мнение: Защо авторът смята, че облагането на дохода придобит от прехвърляне на предприятие на ЕТ по чл.15 от ТЗ не е в достатъчна степен справедлив и неутрален по отношение на данъкоплатците?
Защото на практика един и същ краен икономически резултат, какъвто е прехвърлянето (продажбата на нетните активи) и осребряването на вложения от физическото лице капитал в развитието на бизнеса му се облага по два различни начина и с две различни ставки предвидени в ЗДДФЛ, като размера на ставката зависи единствено от едно несъществено действие, нямащо никакво отношение към крайния резултат от сделката с предприятието на ЕТ. Това действие е заличаването или незаличаването на фирмата на ЕТ, която фирма след сделката по отчуждението на предприятието, което според чл.15 от ТЗ е цялата съвкупност от права и задължения и фактически отношения на бизнеса на ФЛ е само едно наименование, което е в невъзможност да осъществява стопанска дейност предвид и последното решение собственика да се освободи от нетните си активи и да ги превърне в парични позиции. Това се потвърждава и от практиката, където в изключително редки случаи се запазва фирмата (или части от нея), когато тя е знакова за бизнеса на отчужденото предприятие на ЕТ, като това обикновено става като опция в договора за прехвърлянето по чл.15 от ТЗ и увеличава договорената цена на предприятието под формата на добра търговска репутация.
Конкретно става въпрос за следното – при прехвърляне предприятието без заличаване на фирмата облагането на „финансовият резултат” (виж чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ) от прехвърлянето става, чрез включването му към останалият облагаем доход на ЕТ от дейността му до този момент, определен по реда на ЗКПО. При тази ситуация доходът ще се обложи със ставка от 15%, както е според чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ. Тъй, като в ЗДДФЛ няма определение за това що е: финансов резултат от прехвърляне предприятие на ЕТ, ще се позова по аналогия какво вероятно е имал предвид законодателя на текста от чл.33 ал.11 от с.з. „положителната разлика между определената с договора продажна цена и собствения капитал на предприятието”, със съответната добавка, че тъй като тази формулировка се отнася за доход, а „финансов резултат” е по-широко понятие следва да се има наум, че резултатът от прехвърлянето може да е отрицателен, т.е. договорената цена да е по-ниска от собствения капитал (нетните активи) на предприятието на ЕТ.
Вторият основен случай – облагането при прехвърляне преприятието на ЕТ със заличаване на фирмата според закона ще стане на основание на чл.33 ал.11 на раздел 5 от глава 5 „Доходи от прехвърляне на права или имущество” на ЗДДФЛ, като данъчната основа се определя по реда, който вече цитирахме в горният абзац. Тук крайният стопански резултат е същият – собственика е прехвърлил нетните активи на ЕТ и е сложил парите в джоба си или на сметка, като обаче е пожелал едно наименование изпразнено от съдържание да бъде заличено от един публичен регистър. При тази ситуация данъчната ставка е 10% във връзка с чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ.
За да илюстрирам разликата в данъка ще представя следния пример: ЕТ”Х” е реализирал доход от стопанска дейност в течение на годината 60 000лв. в същото време е прехвърлил предприятието си без да заличава фирмата, като е реализирал доход (положителен финансов резултат) от прехвърлянето 20 000лв. при такава ситуация той следва да плати данък в размер на 12 000лв. (което е /60 000+20 000/х15%) според чл.48 ал.2 във връзка с чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ. При прехвърляне на ЕТ със заличаване на фирмата при същите параметри на сделката то той следва да плати 11 000лв., което е:
(60 000х15%) във връзка с чл.26 ал.1 + (20 000х10%) във връзка с чл.33 ал.11 от ЗДДФЛ. Както виждате разликата в сумата на данъка е 1 000лв. в полза на прехвърлителя на ЕТ, който е поискал и заличаване на фирмата от ТР.
Ситуацията обаче става още по-интересна, ако разгледаме същият пример, само че вместо 20 000лв. положителен финансов резултат от сделката по прехвърлянето на предприятието на ЕТ, прехвърлителят е инкасирал 20 000лв. отрицателен такъв. Тогава резултатите биха били:
а) без заличаване на фирмата – 6 000лв., което е [60 000+(-20 000)]х15% по чл.48 ал.2 във връзка с чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ.
б)със заличаване на фирмата – 9 000лв., което идва от 60 000лв.х15% по чл.48 ал.2 във връзка с чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ. плюс нула от чл.48 ал.1 във връзка с чл.33 ал.11 от ЗДДФЛ (тъй като в случая няма доход, по скоро той е отрицателен и закона не предвижда облагане). Както виждате разликата в сумата на данъка този път е 3 000лв. в полза на прехвърлителя на ЕТ, който е обаче не е поискал и заличаване на фирмата от ТР.
Да не пропуснем заедно с Вас и една от най-логичните и възможни ситуации – голяма загуба от дейността през годината поради която причина собственика на ЕТ решава да прекрати дейността му чрез прехвърляне на предприятието. За онагледяване вземам данните от първия пример, като замествам 60 000лв. доход от дейността на търговеца със 60 000лв. загуба. Изчисленията са :
а) без заличаване на фирмата – 0 лв. данък (-60 000+20 000)х15%
б)със заличаване на фирмата- 2 000лв., което е от 0 лв. от по чл.48 ал.2 във връзка с чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ. плюс 2 000лв (20 000х10%) от чл.48 ал.1 във връзка с чл.33 ал.11 от ЗДДФЛ.
От приведените до тук примери, които биха се срещали най-често (но не изчерпват всички възможни ситуации) при реализиран доход по някое от възможните две направления от дейност и от продажба на собственост на ЕТ се вижда, че в зависимост от ситуацията плащаният данък не е неутрален и е възможна значителната му манипулация в рамките на закона разбира се от данъчно задължени лица с добри познания по закона или при наемането на експерти или данъчни консултанти, като крайният икономически резултат, както казахме е идентичен или абсолютно еднакъв.
Заключение: Необходимо е според автора законотворците да коригират текстовете за облагане на доходи придобити от прехвърляне на предприятието на ЕТ, така че то да е неутрално по отношение на действието по заличаване на самата фирма на ЕТ и по този начин и по справедливо с по-достъпни техники и процедури по облагането.
Автор: д.е.с. и регистриран одитор Пламен Ангелов